Реконструкція будівлі та демонтаж її окремих частин. Податкові наслідки.

Аудитори ТОВ «Аудиторська фірма «Главбух» консультують:

У підприємства є будівля вартість 1 млн. грн.
Було прийняте рішення про реконструкцію цієї будівлі.
В процесі роботи стало зрозуміло, що дах (200 тис. грн.) та внутрішні перегородки (100 тис. грн.), варто демонтувати та використати у основі площадки біля будівлі.
Які йдуть податкові наслідки цих операцій та як це відобразити в обліку?

При реконструкції будівлі та демонтажі даху та внутрішніх перегородок на підприємстві виникають такі податкові та облікові наслідки:
1. Амортизація і облік витрат:
• Демонтаж даху та внутрішніх перегородок слід відобразити в обліку як витрати на реконструкцію або відновлення будівлі.
• Ви можете амортизувати ці витрати протягом певного періоду, зважаючи на податкові правила для амортизації майна.
2. ПДВ:
• Ви маєте врахувати податок на додану вартість (ПДВ) при придбанні будівельних матеріалів та послуг під час реконструкції.
• Підприємство може розглядати можливість отримання ПДВ-кредиту за витрати на будівництво.
3. Податок на прибуток:
• Податковий облік включає амортизацію та інші витрати пов'язані з реконструкцією.
• Результати операцій можуть вплинути на обчислення податку на прибуток

З пояснень слідує, що будівля яка буде частково демонтуватися обліковується і амортизується як єдиний об’єкт вартістю 1 млн. грн.
Якщо демонтажно-будівельні роботи здійснюються у межах реконструкційних робіт, то ані ліквідацію старого, ані будівництво нового об’єкта в обліку взагалі не відображають. Усі витрати лягають на старий об’єкт, збільшуючи його первісну вартість.

Як вже говорилося стосовно реконструкції - Згідно з п. 3.21 розд. 3 ДБН А 2.2-3-2014 реконструкція — це перебудова введеного в експлуатацію в установленому порядку об’єкта будівництва, яка передбачає зміну його геометричних розмірів та/або функціонального призначення, унаслідок чого змінюються основні техніко-економічні показники (кількість продукції, потужність тощо), удосконалюється виробництво, підвищується його техніко-економічний рівень та якість продукції, що виготовляється, поліпшуються умови експлуатації та якість послуг.
Реконструкція передбачає повне або часткове збереження елементів несучих і огороджувальних конструкцій та призупинення на час виконання робіт експлуатації об’єкта в цілому або його частин (за умови їх автономності).
З наведеного слідує, що якщо якісь несучі, огороджувальні та інші частини демонтованого об’єкта зберігаються і стають частинами новозбудованої будівлі, то незалежно від того, наскільки видозмінився об’єкт, — це реконструкція, а не ліквідація з відповідними можливими податковими наслідками .
При передачі будівлі на реконструкцію оформляють акт передачі на ремонт, реконструкцію і модернізацію ОЗ.
Саме цей акт слугує підставою для припинення нарахування амортизації будівлі, що реконструюється, як того вимагає п. 23 П(С)БО 7 та п.п. 4 п. 4 Порядку № 818. Зверніть увагу: припиняють її нараховувати з місяця, що йде за місяцем, в якому почалися роботи з реконструкції, а поновлюють — з місяця, наступного за місяцем, в якому об’єкт введено в експлуатацію, — виходячи з нової залишкової вартості та нового строку корисного використання (п. 29 П(С)БО 7, пп. 26, 27 Методрекомендацій № 561).
Вартість реконструкційних робіт збільшує первісну вартість будівлі. Спочатку такі витрати визнають незавершеними капітальними інвестиціями (п. 48 Методрекомендацій № 561). А після введення в експлуатацію реконструйованого об’єкта— відносять на збільшення його балансової вартості. Реконструкція завжди призводить до зростання майбутніх економічних вигід від використання об’єкта (п. 14 П(С)БО 7 «Основні засоби»).
Якщо в результаті демонтажних робіт у розпорядженні підприємства залишаються матеріальні цінності, що відповідають ознакам «активу», їх потрібно оприбуткувати на баланс. Залежно від цілей використання такі ТМЦ оприбутковують або за чистою вартістю реалізації (якщо планується їх продаж), або за вартістю можливого використання (п. 2.12 Методичних рекомендацій з бухобліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2).
В обліку це відображається проводкою: Дт 207, 209 — Кт 746.
У подальшому ці матеріали можуть використовуватися у реконструкції об’єкту нерухомості.

Податок на прибуток.
Витрати на реконструкцію, що збільшили первісну вартість об’єкта у бухгалтерському обліку, збільшать і його податкову вартість, що амортизується.

ПДВ.
Податковий кредит (ПК) з ПДВ робіт і ТМЦ по реконструкції за наявності зареєстрованої податкової накладної (ПН) відображають незалежно від факту введення в експлуатацію об’єкта, що реконструюється (абзац п’ятий п. 198.3 ПКУ).

При реконструкції без повної ліквідації будівлі рекомендується враховувати наступне:

Враховуючи те, що для реконструкції залишаються деякі конструкції будівлі і не здійснюється ліквідація цієї будівлі вцілому для будівництва нової, то і всі податкові наслідки стосовно ліквідації об’єкта основного засобу не повинні наступати.

Слід зауважити на те, що у пунктах 14 і 35 ПСБО 7 говориться про «часткову ліквідацію» ОЗ. Саме поняття «часткова ліквідація» законодавством не регламентоване.
Але податкові органи його застосовують, що далі наведено у листі:

ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 11.12.2017 р. N 2926/6/99-99-15-02-02-15/ІПК

Державна фіскальна служба України розглянула лист щодо коригування фінансового результату до оподаткування у разі ліквідації частини окремого об'єкта основних засобів, та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє наступне.
Відповідно до пп. 14.1.138 п.14.1 ст. 14 Кодексу основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.
Порядок коригування фінансового результату на різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, визначено нормами ст. 138 Кодексу.
Згідно із п. 138.1 ст.138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта та відповідно до п. 138.2 ст.138 Кодексу зменшується на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень ст.138 Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта;
Згідно із пп. 138.3.1 п.138.3 ст.138 Кодексу з метою визначення об'єкта оподаткування розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених пп. 14.1.138 п.14.1 ст. 14 розділу I Кодексу, пп. 138.3.2 - 138.3.4 п.138.3 ст. 138 Кодексу. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу.
Відповідно до п. 16 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 N 561 (далі - Методичні рекомендації), первісна вартість об'єкта основних засобів може змінюватися у разі його поліпшення, часткової ліквідації, переоцінки і зменшення корисності у порядку, викладеному у розділах 6, 7 і 8 цих Методичних рекомендацій.
Згідно п. 35 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 N 92, у разі часткової ліквідації об'єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об'єкта.

Виходячи з викладеного, у разі ліквідації частини окремого об'єкта основних засобів фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості такої частини окремого об'єкта основних засобів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та зменшується на суму її залишкової вартості, визначеної з урахуванням положень ст. 138 Кодексу.
Слід зазначити, що правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку визначені Законом України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон N 996).
Згідно з п. 2 ст. 6 Закону N 996 регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

При такому варіанті нам слід говорити про часткову ліквідацію ОЗ. Тоді первісна вартість і знос об'єкта ОЗ зменшуються на суму первісної вартості та зносу ліквідованої частини (п. 14, 35 П(С)БО 7). В обліку це відображається такими записами:

Дт 131 «Знос основних засобів» – Кт 10 (на суму зносу об'єкта ОЗ),
Дт 976 «Списання необоротних активів» – Кт 10 (на суму залишкової вартості об'єкта ОЗ).

Операції з ТО, ремонту та поліпшень об'єкта ОЗ, який використовується в господарській діяльності, для цілей податку на прибуток відображаються за правилами бухобліку. Витрати на поліпшення збільшують первісну вартість ОЗ, і на них у загальному порядку буде нараховуватися амортизація.

При цьому при визначенні об'єкта оподаткування за звітний період бухгалтерський фінрезультат до оподаткування потрібно буде одночасно відкоригувати на суми бухгалтерської та податкової амортизації, порахованих з урахуванням здійснених поліпшень. А саме (п. 138.1, 138.2 Податкового кодекса, далі – ПК):
збільшити – на суму бухгалтерської амортизації ОЗ;
зменшити – на суму податкової амортизації ОЗ. Зауважимо, що податкова амортизація нараховується з дотриманням мінімально допустимих строків, установлених у пп. 138.3.2 ПК.
Якщо в процесі поліпшення здійснюється часткова ліквідація об'єкта ОЗ, то бухгалтерський фінрезультат необхідно (п. 138.1, 138.2 ПК, див. також Індивідуальну податкову консультацію ДФС від 11.12.17 р. № 2926/6/99-99-15-02-02-15/ІПК):

збільшити – на суму залишкової вартості ліквідовуваної частини об'єкта ОЗ, визначеної за правилами бухобліку;
зменшити – на суму залишкової вартості ліквідовуваної частини об'єкта ОЗ, визначеної за правилами податкового обліку.

ПДВ
Платник податків має право на податковий кредит із ПДВ у сумі податку, сплаченого (нарахованого) у вартості послуг із ТО, ремонту та поліпшень, а також у вартості запчастин, матеріалів і т. п., придбаних для виконання даних робіт за правилом першої події (п. 198.2 ПК). При цьому головна умова – наявність зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної (п. 198.1, 198.3, 198.6 ПК).

Якщо такі придбання здійснюються для невиробничого ОЗ, то платник повинен нарахувати зобов'язання з ПДВ згідно з п. 198.5 ПК. Те саме можна сказати в ситуації, коли придбання здійснюються для об'єкта ОЗ, повністю або частково використовуваного у звільнених від обкладення ПДВ операціях або в операціях, що не є об'єктом обкладення ПДВ (п. 198.5, 199.1 ПК).
У бухобліку такі податкові зобов'язання включаються до витрат (якщо нараховані за ТО та ремонтами) або до первісної вартості об'єкта ОЗ (якщо нараховані за поліпшеннями) (п. 10, 11 Інструкції, затвердженої наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141).
Якщо в результаті поліпшення об'єкта ОЗ здійснюється часткова ліквідація, тоді треба взяти до уваги таке. Ліквідація частини об'єкта ОЗ за самостійним рішенням платника податків (при відсутності документа, що підтверджує факт часткової ліквідації) розглядається як постачання цієї частини за звичайними цінами (п. 189.9 ПК).
У всіх інших випадках ПДВ не нараховується. При цьому платник податків зобов'язаний мати: або документи про ліквідацію ОЗ із незалежних від нього обставин, або документ, що свідчить про те, що ОЗ не можуть із будь-яких інших причин використовуватися за первісним призначенням. Такий документ платник податків в обов'язковому порядку подає до податкових органів (п. 189.9 ПК).
Якщо при частковій ліквідації ОЗ отримані комплектуючі, запчастини, відходи, які оприбутковані в бухобліку на рахунках обліку матеріалів для використання в господарській діяльності платника податків, то на такі операції податкові зобов'язання з ПДВ не нараховуються (п. 189.10 ПК).

P.S.
Вважаємо, що реконструкція шляхом збільшення вартості ОЗ і збільшення його технічних і економічних можливостей не є його частковою ліквідацією з відповідними у т.ч. податковими наслідками.

ТОВ «Аудиторська фірма «Главбух»
Носов В.Г.

2023

Аудиторська перевірка, бухгалтерські послуги, аутсорсинг зарплати

Коллеги, если Вам понравился наш материал, поделитесь им в своих сетях и нажмите пожалуйста кнопку Фейсбук мне нравиться ! Заранее Спасибо!